Consecintele nerespectarii termenului de comunicare a deciziei de impunere fiscala

Intrucat din continutul art.46, cu raportare la art.43 din Codul de procedura fiscala, ce reglementeaza regimul juridic al nulitatii absolute a actului administrativ fiscal, nu rezulta faptul ca nerespectarea termenului prevazut la art.109 din Codul de procedura fiscala constituie un motiv de nulitate absoluta a deciziei de impunere, depasirea acestui termen poate atrage doar nulitatea virtuala a actului administrativ fiscal, care, prin urmare, poate surveni numai in cazul producerii unei vatamari impotriva contribuabilului vizat.

Prin cererea inregistrata pe rolul Curtii de Apel Timisoara, reclamanta S.C. M S.R.L., in contradictoriu cu Municipiul Arad - Directia Venituri, a solicitat anularea Deciziei de impunere cu nr.228903 din 11.11.2009 prin care s-au stabilit in sarcina sa anumite sume datorate bugetului local, respectiv 583.442,22 lei reprezentand impozit pe cladiri, 296.347,48 lei reprezentand accesorii impozit pe cladiri, 16.812,79 lei reprezentand impozit pe teren, 10.869,82 lei reprezentand accesorii impozit pe teren, in cuantum total de 907.474,32 lei; anularea Raportului de inspectie fiscala nr.226916 din 6.11.2009, precum si anularea Dispozitiei nr.2 din 6.01.2010 prin care s-a respins contestatia formulata impotriva acestor acte administrative fiscale, cu cheltuieli de judecata .

In motivarea actiunii, reclamanta a precizat ca organele de control au stabilit in sarcina sa o diferenta de impozit pe cladiri pe perioada 01.01.2004 - 31.12.2009 in valoare de 583.442 lei si accesorii in valoare de 296.347 lei, iar ca temei legal pentru recalcularea impozitului pe cladiri, parata a invocat hotararile de consiliu local HCLM nr.266/2003, HCLM nr.12005, HCLM nr.210/2005 si HCLM nr.1/2007.

Prin precizarea la actiune depusa la dosar la data de 24.02.2010, reclamanta a solicitat suspendarea Deciziei de impunere nr.228903/ 11.11.2009, pana la pronuntarea instantei de fond, in baza dispozitiilor art.14 din Legea nr.554/2004 a contenciosului administrativ.

Prin incheierea de sedinta din data de 25 februarie 2010, Curtea de Apel, la cererea reclamantei, a dispus efectuarea in cauza a unei expertize contabile. La raportul de expertiza intocmit, ambele parti au formulat obiectiuni, care au fost solutionate de expert, prin raspunsul la obiectiuni depus la dosar.

Prin intampinarea formulata in cauza, paratul Municipiul Arad a solicitat respingerea actiunii reclamantei, ca nefondata.

Prin Sentinta civila nr.8 din 17 ianuarie 2011, Curtea de Apel Timisoara - Sectia contencios administrativ si fiscal a admis in parte actiunea formulata si precizata de reclamanta S.C. M S.R.L., in contradictoriu cu paratul Municipiul Arad - Directia Venituri, a dispus anularea partiala a Raportului de inspectie fiscala nr.226916/ 06.11.2009 si a Deciziei de impunere nr.228903/ 11.11.2009, pentru suma de 144.379,55 lei, conform raportului de expertiza contabila efectuat in cauza, raport ce face parte integranta din prezenta hotarare, a dispus restituirea catre reclamanta a cautiunii in cuantum de 50.000 lei, a respins in rest actiunea si a obligat parata la plata catre reclamanta a sumei de 3000 lei reprezentand cheltuieli de judecata partiale, compuse din onorariu avocat si onorariu expert, corespunzator pretentiilor admise.

Pentru a pronunta aceasta solutie, instanta de fond a retinut ca prin Decizia de impunere nr.228903/ 11.11.2009, s-au stabilit in sarcina reclamantei anumite sume datorate bugetului local, respectiv 583.442,22 lei reprezentand impozit pe cladiri, 296.347,48 lei reprezentand accesorii impozit pe cladiri, 16.812,79 lei reprezentand impozit pe teren, 10.869,82 lei reprezentand accesorii impozit pe teren, in cuantum total de 907.474,32 lei, decizia fiind emisa in baza Raportului de inspectie fiscala nr.226916/ 6.11.2009. impotriva acestei decizii, reclamanta a formulat contestatie pe cale administrativa, care a fost respinsa ca neintemeiata, prin Dispozitia nr.2/ 6.01.2010.

Intrucat orcanele de control au stabilit in sarcina reclamantei o diferenta de impozit pe cladiri pe perioada 01.01.2004 - 31.12.2009 in valoare de 583.442 lei si accesorii in valoare de 296.347 lei, societatea a invocat, ca temei legal pentru recalcularea impozitului pe cladiri, hotararile de consiliu local HCLM nr.266/2003, HCLM 1.2005, HCLM nr.210/2005, HCLM 1/2007, sustinand ca acestea reprezinta acte administrative individuale si nu acte normative, fiind obligatorii si producand efecte fata de reclamanta numai de la data comunicarii acestora si nu de la data aducerii la cunostinta publica, insa Curtea de apel a inlaturat apararea formulata de catre societatea reclamanta, retinand faptul ca impozitele si taxele locale se stabilesc anual, prin hotarari ale consiliului local, in conditiile art.287 si art.288 din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile si completarile ulterioare.

Reclamanta a mai sustinut ca la inceputul fiecarui an fiscal, compartimentul de specialitate al unitatii administrativ teritoriale este obligat sa emita pentru contribuabili o decizie de impunere care sa cuprinda impozitele si taxele locale datorate, aceasta urmand a fi comunicata contribuabilului pentru a-i fi opozabila potrivit art.44 alin(2)din Codul de procedura fiscala si ca la recalcularea impozitului pe cladiri, organul de control nu a respectat dispozitiile, art.254 alin.(1) si alin.(2) art.255 alin.(1) si art.253 alin.(6) din Codul fiscal, insa prima instanta a inlaturat aceste argumente, intrucat, potrivit dispozitiilor art.85 din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, reclamanta, in calitate de persoana juridica, are obligatia de a-si calcula obligatiile de plata datorate bugetului local, astfel ca, prin depunerea la organul fiscal a declaratiilor fiscale, se considera stabilite impozitele si taxele locale, iar in conformitate cu art.86 alin.(4) din O.G. nr.92/2003 privind Codul de procedura fiscala republicata, in cazul persoanelor juridice, declaratia fiscala este ``...asimilata cu o decizie de impunere, sub rezerva unei verificari ulterioare si produce efectele juridice ale instiintarii de plata de la data depunerii acesteia".

La pronuntarea deciziei, instanta de fond a avut in vedere si concluziile raportului de expertiza contabila efectuat in cauza, potrivit caruia impozitul pe teren total datorat de catre reclamanta, pentru perioada 2004-2009, se ridica la suma de 41.936,05 lei, diferenta de impozit pe cladiri ramasa de plata este de 594.985,56 lei, cuantumul accesoriilor datorate pentru impozitul pe cladiri aferente perioadei 01.01.2004 - 27.10.2009 este de 207.355,74 lei, iar conform calculelor efectuate pana la 27.10.2009, reclamanta avea impozit pe teren platit in plus in suma de 1.386,69 lei, astfel incat societatea nu datoreaza accesorii aferente impozitului pe teren .

Referitor la calculul privind impozitul pe cladiri ramas pe 2004, instanta de fond a constatat ca acest impozit pe cladiri, la nivelul anului 2004, se datora trimestrial, neplata la termen a impozitului atragand calcularea de accesorii, iar ordinea stingerii obligatiilor restante s-a facut conform prevederilor art.110 din Codul de procedura fiscala.

Impotriva acestei hotarari, criticand-o pentru nelegalitate si netemeinicie, au declarat recurs atat reclamanta S.C. M SRL Arad, cat si paratul Municipiul Arad - Directia Venituri.

2.1. In recursul formulat de S.C. M SRL Arad au fost invocate ca temei prevederile art.304 pct.8 si 9 Cod procedura civila si au fost facute urmatoarele sustineri:

- Decizia de impunere nr.228903 din 11.11.2009 este lovita de nulitate, fiindu-i comunicata cu incalcarea prevederilor art.109 din Codul de procedura fiscala, care reglementeaza un termen imperativ de 7 zile de la data finalizarii raportului de inspectie fiscala, care a fost data de 6.11.2009, iar decizia a fost comunicata la 19.11.2009;

- instanta de fond si-a intemeiat solutia pe hotarari ale consiliului local, prin care a fost stabilit impozitul pe cladiri/ teren, fara ca acestea sa-i fi fost comunicate societatii comerciale, desi au caracterul unor acte administrative cu caracter individual;

- referitor la fondul cauzei, societate comerciala a sustinut, in esenta, ca expertul contabil a facut erori, in lipsa carora actiunea trebuia admisa in intregime.

In concluzie, societatea comerciala reclamanta a solicitat admiterea recursului, cu consecinta admiterii actiunii si obligarii autoritatii parate la plata cheltuielilor de judecata .

In recursul formulat de Municipiul Arad, prin primar, au fost invocate ca temei prevederile art.304 pct.9 si art.3041 Cod procedura civila, sustinandu-se ca hotararea instantei de fond este nelegala si netemeinica in ceea ce priveste admiterea partiala a actiunii si exonerarea societatii comerciale reclamante de la plata sumei de 144.379,55 lei impozit pe cladire si teren si accesoriile aferente.

In motivarea recursului se sustine ca instanta de fond a primit in mod gresit concluziile expertului contabil, care a ignorat obiectiunile formulate de autoritatea parata impotriva raportului de expertiza pe care recurenta le reia si in argumentarea cererii de recurs.

In concluzie, recurenta-parata a solicitat admiterea recursului, cu consecinta respingerii in intregime a actiunii formulate, sustinand ca actele administrativ fiscale sunt legale si temeinice, societatea comerciala datorand bugetului local sumele stabilite ca obligatii suplimentare.

Municipiul Arad, prin primar, a depus concluzii scrise, referindu-se la exceptia nulitatii Deciziei de impunere nr.228903/2009 invocata de recurenta-reclamanta, ca urmare a nerespectarii prevederilor art.109 din Codul de procedura fiscala si a termenului prescris pentru comunicarea acestei decizii.

Astfel, argumenteaza autoritatea recurenta, in materia nulitatii actului administrativ fiscal sunt aplicabile prevederile speciale ale Codului de procedura fiscala, in continutul caruia nu se regaseste nicio sanctiune in privinta termenului de 7 zile prescris la art.109 din Codul de procedura fiscala.

In ceea ce priveste hotararile consiliului local, autoritatea recurenta sustine ca argumentatia instantei de fond este judicioasa, temeiul efectelor juridice fiind aducerea lor la cunostinta conform pct.225 alin.(3) din Normele de aplicare a Codului de procedura fiscala, aprobate prin H.G. nr.44/2004.

In concluzie, autoritatea recurenta a solicitat respingerea recursului formulat de societatea comerciala recurenta.

S.C. M SRL Arad a depus intampinare prin care a invocat nulitatea recursului autoritatii publice si, la randul sau, concluzii scrise, reluand argumentele prezentate in motivarea recursului propriu.

Recursurile sunt nefondate, fiind respinse pentru considerentele care vor fi prezentate in continuare.

In ceea ce priveste recursul formulat de S.C. M SRL Arad

Societatea comerciala reclamanta a sustinut, in primul rand, ca Decizia nr.228903/2009 este lovita de nulitate pentru motivul incalcarii termenului de 7 zile prevazut la art.109 din Codul de procedura fiscala.

Intr-adevar, din prevederile art.109 Cod procedura fiscala rezulta ca organul fiscal competent trebuie sa consemneze rezultatul inspectiei fiscale intr-un raport de inspectie care va sta la baza emiterii deciziei de impunere fiscala, care se comunica in termen de 7 zile de la data finalizarii raportului de inspectie fiscala.

Din actele dosarului rezulta ca, intr-adevar, raportul de inspectie fiscala a fost finalizat la data de 6.11.2009, iar decizia de impunere a fost comunicata la data de 19.11.2009, ceea ce inseamna o nerespectare a termenului reglementat la art.109 din Codul de procedura fiscala.

Concluzia recurentei-reclamante, ca actul administrativ fiscal - Decizia de impunere nr.228903/2009 ar fi lovita de nulitate, este lipsita de temei legal.

Astfel, este necontestat ca Decizia de impunere nr.228903/2009 reprezinta un act administrativ fiscal, specie a actului juridic, mai exact specie a actului administrativ, supus unui regim juridic special, reglementat de prevederile Codului de procedura fiscala.

Or, regimul juridic al nulitatii absolute a actului administrativ fiscal este reglementat la art.46, cu raportare la art.43 din Codul de procedura fiscala, unde termenul reglementat la art.109 nu este enumerat ca motiv de nulitate absoluta, care sa poata fi invocat si in lipsa oricarei vatamari .

Astfel spus, rezulta ca incalcarea termenului prevazut la art.109 din Codul de procedura fiscala poate atrage doar nulitatea virtuala a actului administrativ fiscal, care poate surveni numai in cazul producerii unei vatamari impotriva contribuabilului vizat.

Cum, in cauza, societatea comerciala reclamanta nu a probat existenta vreunei vatamari, cauzata de necomunicarea deciziei de impunere in termenul respectiv, si nici nu a invocat o astfel de vatamare, motivul de recurs nu poate fi primit.

In ceea ce priveste critica referitoare la lipsa de temei legal a stabilirii obligatiilor fiscale suplimentare la bugetul local pentru motivul necomunicarii hotararilor consiliului local prin care au fost stabilite impozitul pe teren si impozitul pe cladiri in perioada in litigiu, instanta de recurs retine ca este lipsita de temei.

Astfel, instanta de fond, referitor la acest aspect, a retinut in mod judicios ca, in temeiul prevederilor legale incidente, societatea comerciala avea obligatia depunerii declaratiei de impunere fiscala pentru stabilirea impozitului pe cladiri si teren, fiind necontestat ca aceasta detinea/ dobandise asemenea bunuri imobile.

Intr-adevar, asa cum a interpretat si instanta de fond, din continutul prevederilor art.82 alin.(2) si art.86 alin.(4), in conditiile art.83 din Codul de procedura fiscala, societatea comerciala recurenta avea obligatia, potrivit art.254 alin.(5) si art.259 alin.(6) din Codul fiscal, sa depuna declaratie fiscala pentru impozitul pe cladiri si teren, care are regimul juridic al unei decizii de impunere, avand efectele instiintarii de plata, de la data depunerii.

Or, obligatiile fiscale au fost stabilite in baza hotararilor consiliului local, care au caracter normativ in materia stabilirii impozitelor si taxelor locale, fiind aduse la cunostinta publica prin mijloacele prevazute de lege, iar nu prin comunicare personala pe adresa contribuabililor, asa cum a retinut si instanta de fond, cu raportate la pct.228 lit.a) din Normele de aplicare a pct.228 Cod fiscal, aprobate prin H.G. nr.44/2004 si pct.224 alin.(3) din aceleasi norme.

In ceea ce priveste criticile privind fondul solutionarii actiunii, instanta de recurs retine ca si acestea sunt neintemeiate.

Astfel, criticile recurentei vizeaza aspecte care au fost formulate si prin obiectiunile facute de societatea comerciala la raportul de expertiza contabila, la care expertul contabil a raspuns punctual si documentat, precum si suplimentar, astfel ca la data de 17 ianuarie 2011 nu a mai avut alte obiectiuni.

Avand in vedere aceste imprejurari, cum in fata instantei de recurs nu poate fi administrata o noua expertiza, nerezultand necesitatea acesteia, criticile reluate de reclamanta nu vor fi primite.

In ceea ce priveste recursul formulat de autoritatea publica parata />
Asa cum s-a aratat, in criticile recursului declarat, autoritatea publica parata a reluat, in esenta, obiectiunile formulate impotriva raportului de expertiza contabila, la care expertul judiciar a raspuns punctual, fara ca reprezentantii recurentei-parate sa mai formuleze alte obiectiuni.

Avand in vedere aceste imprejurari, cum in fata instantei de recurs nu poate fi administrata o noua expertiza, pe care, de altfel, recurenta-parata nici nu a cerut-o, criticile formulate nu vor fi primite.

In concluzie, pentru considerentele prezentate mai sus, cele doua recursuri au fost respinse ca nefondate.