Raport de inspectie fiscala. Deductibilitatea cheltuielilor de consultanta

1. Instanta de fond

1. Cererea de chemare in judecata

Prin actiunea formulata, reclamanta SC A.T.C. S.R.L. a solicitat instantei, in contradictoriu cu paratele M.F.P. - A.N.A.F. si D.G.F.P. Mures, urmatoarele:

1. Anularea in parte a Deciziei nr. 381 din 15 octombrie 2009 emisa de A.N.A.F. - Directia Generala de Solutionare a Contestatiilor si a Raportului de Inspectie Fiscala nr. 520 din 21 mai 2009 ale D.G.F.P. Mures, si, pe cale de consecinta, exonerarea societatii de la plata urmatoarelor obligatii bugetare:

a) impozit pe profit suplimentar in suma de 97.021 lei, cu accesorii aferente de 142.500 lei (136.899 lei majorari de intarziere si 5.601 lei penalitati de intarziere);
b) impozit pe profit suplimentar in suma de 476.741 lei, cu accesorii aferente de 374.913 lei (374.746 lei majorari de intarziere si 167 lei penalitati de intarziere), din care 367.021 lei, aferente impozitului de 455.257 lei pentru perioada 2005 - 2007 si 7.439 lei, aferente impozitului de 21.524 lei pentru anul 2008;
c) taxa pe valoare adaugata suplimentara de 1.273.862 lei, cu accesoriile aferente de 715.843 lei (715.622 lei majorari de intarziere si 221 lei penalitati de intarziere).

2. Anularea in tot a Deciziei de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 si anularea in parte a Raportului de inspectie fiscala nr. 31 din 26 noiembrie 2009, referitor la majorarile de intarziere de 6.793 lei aferente impozitului pe profit de 21.524 lei, calculate pentru perioada 25 aprilie 2008 - 15 aprilie 2009.

3. Obligarea paratelor la plata cheltuielilor de judecata .

In motivarea actiunii, reclamanta a sustinut ca actele atacate sunt nelegale, intrucat organele de control si cele de solutionare a contestatiei nu au avut in vedere, cu ocazia desfasurarii controlului, respectiv a solutionarii contestatiei, si clauzele contractelor de distributie si de parteneriat-service incheiate de reclamanta si ca societatea, in virtutea obligatiei de garantie, a contribuit provizoriu in acest sens, respectand asadar dispozitiile legale in materie, art. 22 pct. 1 lit. b) C. fisc. si respectiv pct. 52 din Normele de aplicare ale C. fisc. si pct. 4120 din O.M.F.P. nr. 306/2002.

2. Apararile paratei

Prin intampinarea formulata in cauza, parata D.G.F.P. Mures a invocat exceptia prematuritatii si a inadmisibilitatii actiunii in ceea ce priveste Decizia de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009, sustinand ca dreptul reclamantei la actiune nu era nascut la data sesizarii instantei, intrucat reclamanta nu a asteptat finalizarea procedurii prealabile, si, mai mult, petitul vizand anularea acestei decizii este inadmisibil, intrucat reclamanta nu a uzat de procedura prevazuta de art. 218 alin. 2 din O.G. nr. 92/2003.

In ceea ce priveste fondul cauzei, parata a sustinut netemeinicia actiunii introductive.

3. Solutia instantei de fond

Prin sentinta nr. 135 din 24 mai 2011 Curtea de Apel Targu Mures, sectia comerciala, de contencios administrativ si fiscal a dispus urmatoarele:

- a admis exceptia inadmisibilitatii petitului nr. 2, invocata de parata D.G.F.P. Mures, privind anularea in tot a Deciziei de Impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 si in parte a Raportului de Inspectie Fiscala nr. 31 din 26 noiembrie 2009, emise de parata D.G.F.P. Mures si, pe cale de consecinta a respins ca atare acest petit;
- a respins exceptia prematuritatii formularii acestui petit, nr. 2, invocata de aceeasi parata;
- a admis in parte actiunea precizata, formulata de reclamanta SC A.T.C. SRL, in contradictoriu cu paratele A.N.A.F. Bucuresti si D.G.F.P. Mures, si in consecinta: a anulat in parte Decizia nr. 381 din 15 octombrie 2009 emisa de A.N.A.F. - D.G.S.C., precum si Decizia de Impunere nr. 258 din 22 mai 2009 si Raportul de Inspectie Fiscala nr. 520 din 21 mai 2009, emise de D.G.F.P. Mures si a exonerat reclamanta de la plata urmatoarelor sume:

- impozit pe profit suplimentar, in suma de 97.021 lei, cu accesoriile aferente de 142.500 lei;
- impozit pe profit suplimentar, in suma de 455.217 lei, cu accesoriile aferente de 367.021 lei;
- TVA suplimentar in suma de 1.273.862 lei, cu accesoriile aferente de 715.843 lei.
- a mentinut celelalte dispozitii din Decizia nr. 381 din 15 octombrie 2009, vizand restul obligatiilor si masura reverificarii;
- a respins, in parte, petitul nr. 1 lit. b), referitor la exonerarea reclamantei de la plata impozitului pe profit suplimentar de 21.524 lei si accesoriile aferente de 7.439 lei;
- a obligat paratele, in solidar, la plata sumei de 10.522 lei, cu titlu de cheltuieli de judecata catre reclamanta.

Pentru a pronunta aceasta solutie, instanta de fond a retinut, in esenta, urmatoarele:

Cu privire la exceptiile invocate de parata D.G.F.P. Mures in cuprinsul intampinarii, respectiv exceptia prematuritatii si a inadmisibilitatii actiunii in ceea ce priveste Decizia de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009, instanta a retinut ca reclamanta a recunoscut ca, in speta, contestatia formulata impotriva acestei decizii a fost solutionata in cursul prezentei judecati prin Decizia nr. 361 din 19 martie 2010.

Or, in aceste conditii, intrucat reclamanta nu a inteles sa atace in prezenta cauza sau separat, Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a D.G.F.P. Mures, instanta a apreciat ca solicitarea reclamantei pentru anularea Deciziei nr. 1127/2009 nu poate fi primita, dat fiind faptul ca reclamanta nu a promovat actiunea in contencios administrativ si impotriva Deciziei nr. 361/2010, act administrativ principal, in opinia Curtii, pentru ca acesta este emis in cadrul procedurii jurisdictionale de organele fiscale de specialitate din cadrul institutiei parate.

A mai retinut instanta ca reclamanta a optat pentru atacarea Deciziei nr. 1127/2009, potrivit art. 205 C. proc. fisc., uzand de acest drept conferit de legiuitor si, in aceste conditii, se impunea sa respecte si prevederile art. 218 C. proc. fisc., atacand Decizia nr. 361/2010 la instanta de judecata competenta .

Or, neprocedand astfel, solutia care se impune in cauza cu privire la acest aspect, este admiterea exceptiei inadmisibilitatii petitului actiunii introductive referitor la anularea Deciziei nr. 1127/2009 pentru argumentele anterior expuse, aceasta solutie impunandu-se in dauna celeilalte exceptii - a prematuritatii petitului - intrucat nu se poate sustine ca dreptul reclamantei nu s-a nascut inca (data fiind finalizarea procedurii reglementata de Titlul IX al C. proc. fisc.), ci ca reclamantei nu ii este permis accesul la justitie sub acest aspect, ca urmare a neatacarii actului principal, Decizia nr. 361/2010, emis pentru solutionarea contestatiei reclamantei.

In ceea ce priveste fondul cauzei, prima instanta a retinut urmatoarele:

1. Referitor la deductibilitatea cheltuielilor cu constituire de provizionare pentru garantii acordate clientilor in perioada 2004-2005, pentru autovehiculele achizitionate de acestia, instanta a fost chemata sa se pronunte asupra legalitatii acestei operatiuni de constituire, atat prin prisma dispozitiilor legale in materie, cat si prin raportare la contractele incheiate de reclamanta cu importatorul (contract de distributie si contract de parteneriat service), respectiv cu clientii (contract de vanzare D.D.P.).

In acest sens, instanta a cercetat legalitatea constituirii provizioanelor pentru garantiile acordate clientilor, pentru ca doar in acest caz, societatea reclamanta putea sa procedeze la deductibilitatea acestor cheltuieli .

S-a apreciat ca relevante in speta dedusa judecatii sunt dispozitiile alin. 1 al art. 9 din H.G. nr. 394/1995, potrivit carora, scopul incheierii de catre producatori (importatori) a contractelor cu unitatile service este si acela cuprins in teza a II-a, respectiv, pentru stabilirea modalitatilor de decontare a cheltuielilor.

Or, in prezenta cauza, acest aspect a fost pe deplin stabilit, ca urmare a incheierii Contractului de parteneriat service, potrivit caruia toate pretentiile clientilor urmau a fi indeplinite de reclamanta, ca urmare a preluarii in integralitate, prin acest contract, a obligatiei de garantie .

Instanta a constatat ca, data fiind legalitatea operatiunii de plasare a obligatiei de garantie pentru produsele importatorului in sfera obligatiilor reclamantei, si implicit in pasivul patrimonial al acesteia, singurul aspect care se impunea a fi lamurit era acela al modului de constituire al provizioanelor, pentru ca, dreptul de deducere a provizioanelor este reglementat clar in cuprinsul art. 22 alin. (2) lit. b) din C. fisc.

S-a retinut ca, in acest sens, concluziile raportului de expertiza contabila efectuata in cauza au stabilit ca reclamanta nu a incalcat dispozitiile de ordin fiscal prin constituirea garantiilor de buna executie in baza contractelor de distributie si de parteneriat service, si ca in mod legal a procedat la deducerea provizioanelor, ca urmare a inregistrarii acestora pe cheltuieli deductibile.

Pentru aceste considerente, instanta a apreciat ca in mod just reclamanta a procedat la inregistrarea ca cheltuieli deductibile la calculul impozitului pe profit, a provizioanelor constituite pentru garantiile acordate clientilor pentru bunurile cumparate de acestia, astfel ca stabilirea in cuprinsul actelor administrative fiscale atacate a impozitului suplimentar de 92.021 lei, cu accesoriile aferente de 142.500 lei - majorari de intarziere si 5.601 lei, penalitati de intarziere, este nelegala si, in consecinta, sub acest aspect Decizia nr. 381/2005 a A.N.A.F. - D.G.S.C. si R.I.F. nr. 520/2009 si Decizia de Impunere nr. 258/2009 emise de D.G.F.P. Mures au fost anulate in parte .

2. Referitor la impozitul calculat pentru baza impozabila de 2.979.672 lei, care in opinia organelor fiscale reprezinta o cheltuiala nedeductibila la determinarea profitului impozabil, instanta a apreciat ca organele fiscale nu au acordat dreptul de deducere a acestor cheltuieli intrucat nu ar fi fost justificata realitatea si necesitatea acestor cheltuieli cu prestarile de servicii, ca urmare a nerespectarii prevederilor art. 21 alin. (4) lit. m) din C. fisc. si ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004.

In ceea ce priveste aceste aspecte, instanta a apreciat ca, data fiind natura raporturilor comerciale, dupa cum este cazul si in speta de fata, preconstituirea de inscrisuri de catre partile contractante este nerelevanta, avand in vedere ca acestea au un rol redus ca mijloc de proba, fata de cazul dreptului comun.

Referitor la realitatea si necesitatea prestatiilor serviciilor contractuale de catre reclamanta, instanta a constatat ca atat reclamanta, cat si cele patru societati prestatoare de servicii au procedat la inscrierea in evidentele contabile a veniturilor si a TVA-ului inscris in facturile emise, reprezentand contravaloarea serviciilor prestate catre reclamanta.

Mai mult, instanta a apreciat ca prin stabilirea de catre organele fiscale a obligatiilor de plata determinate de aceste operatiuni comerciale in sarcina reclamantei, concomitent cu achitarea de catre prestatorii de servicii a propriilor obligatii fiscale, generate de aceleasi operatiuni comerciale, s-ar ajunge la o dubla impunere.

S-a retinut in considerentele hotararii atacate, ca nu se poate sustine cu suficient temei ca deducerea cheltuielilor aferente acestor servicii de catre reclamanta ar reprezenta o sustragere a acesteia de la plata obligatiilor bugetare proprii, aceasta intrucat, ceea ce reprezinta o cheltuiala deductibila din impozitul pe profit pentru reclamanta, reprezinta in acelasi timp un venit supus impozitarii pentru partenerul comercial; si mai mult, in situatia de fata, prestarea acestor servicii a determinat cresterea profitului reclamantei si implicit impozitul aferent acestuia.

Concluzionand, instanta a apreciat ca realitatea si necesitatea acestor servicii externalizate a fost justificata de cerinta rentabilizarii si eficientei activitatii reclamantei, ambii indicatori inregistrand cresteri in perioada supusa controlului.

In aceste conditii, instanta de fond a apreciat ca fiind indeplinite cerintele impuse de normele fiscale aplicabile in materie - art. 21 alin. (1) si (4) lit. m) C. fisc. si ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 iar stabilirea in sarcina reclamantei a impozitului pe profit suplimentar in cuantum de 455.217 lei, cu accesoriile aferente este nelegala, astfel ca actiunea reclamantei este intemeiata, in parte, dispunand exonerarea acesteia de la plata sumei de 455.217 lei, impozit pe profit suplimentar si a accesoriilor de 367.021 lei.

Pentru suma de 21.542 lei (diferenta dintre suma solicitata a fi restituita 476.741 lei si 455.217 lei), instanta nu s-a pronuntat, avand in vedere ca organele fiscale, prin Decizia nr. 381/2009 au dispus desfiintarea Deciziei de impunere nr. 258/2009 si efectuarea unei verificari.

3. Referitor la TVA-ul nerecuperat reclamantei la deducere, in cuantum de 1.273.862 lei, instanta a constatat ca acesta se compune din TVA-ul aferent perioadei 1 septembrie 2005 - 31 decembrie 2007, in cuantum de 563.666 lei si respectiv TVA-ul aferent perioadei 2007 - 2008, in cuantum de 710.169 lei.

Instanta a apreciat ca in cauza sunt indeplinite cerintele legale impuse de art. 145 alin. (1), (2) lit. a) si alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003, respectiv pct. 45 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004, astfel ca petitul actiunii introductive referitor la aceasta suma a fost admis, iar reclamanta a fost exonerata de la plata acestor sume - TVA in suma de 1.273.862 lei si a accesoriilor aferente.

S-a considerat ca la stabilirea acestui TVA de plata a fost avuta in vedere aceeasi baza contractuala ca si cea in raport de care organele fiscale au stabilit impozitul pe profit suplimentar analizat la punctul precedent, fiind justificata asadar atat necesitatea, cat si realitatea operatiunilor comerciale ale reclamantei.

Vazand si dispozitiile art. 274 C. proc. civ., ca urmare a admiterii actiunii introductive si culpei procesuale a paratelor, instanta de fond a dispus obligarea acestor din urma parti, cazute in pretentii, la suportarea spezelor judecatii, cauzate reclamantei.

II. Instanta de recurs

Impotriva acestei sentinte a declarat recurs toate partile, atat reclamanta SC A.T.C. SRL Corunca, prin lichidator judiciar C.H. I.P.U.R.L., cat si parata D.G.F.P. Mures, in nume propriu si in numele M.F.P. - A.N.A.F.

1.Criticile reclamantei

Reclamanta SC A.T.C. SRL a criticat sentinta pentru nelegalitate si netemeinicie pentru urmatoarele motive:

1.1. In mod gresit s-a respins ca inadmisibil capatul de cerere din actiunea introductiva privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127/2009 pe motivul ca nu s-a atacat si Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a D.G.F.P. Mures prin care s-a solutionat contestatia administrativa, deoarece actul administrativ producator de efecte juridice este decizia de impunere si oricum, rezulta ca recurenta a inteles sa conteste si solutia de respingere a contestatiei administrative.

1.2. - hotararea s-a dat cu aplicarea gresita a legii in privinta respingerii solicitarii recurentei reclamante de a fi exonerata de plata accesoriilor de 6793 lei aferente impozitului pe profit suplimentar, pentru motivele expuse in cererea introductiva, in drept invocandu-se dispozitiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ.

2. Criticile paratelor

D.G.F.P. Mures in nume propriu si pentru parata A.N.A.F. Bucuresti a criticat la randul sau sentinta pentru nelegalitate si netemeinicie, invocand in drept dispozitiile art. 304 pct. 7 si 9 C. proc. civ., pentru urmatoarele motive:

2.1. - in mod gresit s-au considerat deductibile cheltuielile cu provizioanele pentru garantia de buna executie, deoarece potrivit art. 2 si 21 din H.G. nr. 394/95 obligatia de garantie pentru bunurile de folosinta indelungata si piesele de schimb aferente revine producatorilor si importatorilor, imprejurare confirmata si de mentiunile din cuprinsul certificatului de garantie, in care este stipulat importatorul P.R., ca fiind raspunzator de acordarea garantiei pentru autovehiculele vandute.

Recurenta a sustinut ca in argumentarea solutiei cu privire la acest capat de cerere, prima instanta a confundat garantia de buna executie ce incumba producatorului sau importatorului, conform legii, cu obligatia asigurarii service-ului pe perioada de garantie, prin contractul de parteneriat la care s-a facut trimitere in considerentele sentintei atacate, neavand loc cesionarea dreptului importatorului de a acorda garantii de buna executie, catre recurenta - reclamanta, pentru care ar fi trebuit sa se incheie un contract separat de cesiune, ceea ce nu s-a intamplat.

S-a concluzionat ca reclamanta nu avea obligatia de a acorda garantii de buna executie, asa incat nu putea constitui cheltuieli cu provizioane.

2.2. - In mod eronat s-a apreciat ca cheltuielile cu servicii de consultanta, comision de agentie comerciala, consultanta de afaceri si servicii de management erau deductibile fiscal si impozitul pe profit suplimentar stabilit de organele fiscale n-ar fi fost datorat, deoarece nu erau indeplinite cerintele prevazute de art. 21, alin. (4), lit. m) din C. fisc. si ale pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a acestuia, intrucat nu s-a dovedit ca respectivele servicii s-au efectuat in scopul realizarii de venituri impozabile, iar justificarea necesitatii prestarii acestora nu s-a probat, nedovedindu-se modul efectiv in care respectivele cheltuieli au contribuit la realizarea veniturilor.

Recurentele au sustinut ca personalul angajat la societatile de consultanta si agentii comerciale cu contract de munca cu timp partial era reprezentat de salariatii reclamantei, fara a exista o delimitare intre atributiile de serviciu exercitate in cadrul recurentei - reclamante, in raport cu cele indeplinite la societatile de consultanta sau agentiile comerciale .

2.3. Recurentele au aratat ca in mod gresit reclamanta a fost exonerata de plata TVA in valoare de 1273862 lei si a accesoriilor aferente, deoarece aceasta nu a facut dovada cu documente ca cheltuielile cu serviciile au fost efectiv prestate si utilizate in scopul operatiunilor taxabile, conform art. 145 alin. (3) din Legea nr. 571/2003 privind C. fisc., respectiv art. 145, alin. (1) si (2) lit. a) in vigoare dupa 1 ianuarie 2007 si pct. 45 alin. (4) lit. a) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fiscal.

3. Considerentele Inaltei Curti asupra recursurilor

Analizand sentinta criticata prin prisma motivelor de recurs, tinand cont de actele si lucrarile dosarului, precum si de dispozitiile legale incidente, inclusiv ale art. 3041 C. proc. civ., Inalta Curte constata ca nu este afectata legalitatea si temeinicia acesteia, dupa cum se va arata in continuare:

3.1. Cu privire la recursul reclamantei

3.1.1. Prima critica formulata de reclamanta care vizeaza respingerea ca inadmisibila a capatului de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127 din 27 noiembrie 2009 si partial a Raportului de inspectie fiscala nr. 31 din 26 noiembrie 2009 referitor la majorarile de intarziere in valoare de 6793 lei, aferente impozitului pe profit de 21524 lei, calculate pentru perioada 25 aprilie 2008 - 15 aprilie 2009 este nefondata.

Acest capat de cerere a fost formulat de recurenta - reclamanta in Dosarul nr. 569/43/2009, conexat dosarului mai vechi al Curtii de Apel Targu Mures cu nr. 423/43/2009.

Pe parcursul judecarii cauzei la instanta de fond s-a solutionat si contestatia administrativa formulata de recurenta - reclamanta impotriva deciziei mentionata anterior, prin Decizia nr. 361 din 19 martie 2010 a Directia Generala a Finantelor Publice Mures, pe care recurenta - reclamanta nu a contestat-o.

Sustinerile recurentei cum ca in mod implicit a atacat si decizia pronuntata de organul administrativ in solutionarea contestatiei formulata in temeiul art. 205 C. proc. fisc. impotriva deciziei de impunere, care este actul administrativ producator de efecte juridice, nu pot fi retinute, fata de dispozitiile clare si imperative ale art. 218 alin. (2) C. proc. fisc., care prevad posibilitatea atacarii in instanta de contencios a deciziilor emise in solutionarea contestatiilor de catre organele fiscale.

Recurenta - reclamanta nu si-a completat actiunea in acest sens, nimeni neputandu-si invoca propria culpa in valorificarea unui drept .

Prin urmare, judecatorul fondului in mod corect a respins capatul de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. 1127/2009 ca inadmisibil, in conditiile in care nu s-a atacat si Decizia nr. 361/2010 a D.G.F.P. Mures, prin care s-a respins contestatia administrativa a reclamantei, instanta pronuntandu-se numai asupra a ceea ce s-a cerut, conform art. 129 alin. (6) C. proc. civ., aplicandu-se corect legea la solutionarea cauzei.

3.1.2. In aceste conditii nici critica privind majorarile de intarziere in valoare de 6793 lei ce formeaza obiectul Deciziei de impunere nr. 1227/2009 si a Deciziei de solutionare nr. 381/2009 emise de D.G.F.P. Mures nu mai poate forma obiectul cercetarii judecatoresti in recurs, astfel ca, nefiind incidente dispozitiile art. 304(9) C. proc. civ. invocate de recurenta - reclamanta, in temeiul art. 312(1) si art. 20(1) si (2) din Legea nr. 554/2004, Inalta Curte va respinge recursul reclamantei ca nefondat.

3.2. Cu privire la recursul paratelor

3.2.1. Prima critica a recurentelor priveste deductibilitatea cheltuielilor cu constituirea provizioanelor pentru garantia de buna executie acordata clientilor, despre care recurentele au sustinut ca nu putea fi acordata decat de producator sau importator, conform art. 2 si 21 din H.G. nr. 394/1995, iar instanta a confundat-o cu obligatia asigurarii service-ului pe perioada de garantie, nefiind incheiat un contract de cesiune a garantiei de buna executie intre importatorul Porche Romania si recurenta - reclamanta.

Este adevarat ca prin art. 2 si art. 21 din H.G. nr. 384/2005 legiuitorul a impus in sarcina producatorilor si importatorilor bunurilor de folosinta indelungata si a pieselor de schimb aferente obligatia de a acorda termene minime de garantie, pe grupe de produse, obligatie recunoscuta generic ca fiind garantia de buna executie.

Nimic insa nu opreste producatorul sau importatorul sa transfere aceasta obligatie si asupra dealerilor autorizati, a distribuitorilor, in scopul responsabilizarii acestora si in beneficiul clientului, ale carui pretentii rezultate din necorespunderea unui produs sau a pieselor de schimb originale pot fi mai rapid rezolvate.

In acest sens, in speta, recurenta - reclamanta a incheiat doua contracte cu P.R., un contract de distributie cu 6 anexe (f. 392 vol. II dosar fond) si un contract de parteneriat service cu 6 anexe, intrat in vigoare de la 1 ianuarie 2006, pentru o perioada nedeterminata, conform art. 17 (f. 452 - 482 vol III dosar fond).

Contractul de garantie incheiat de reclamanta cu P. SRL prevede:

Art. 5 - ``Garantie

1. Distribuitorul are obligatia de a asigura pentru produsele contractuale vandute indeplinirea obligatiilor aferente garantiei si, dupa caz efectuarea de service gratuit si de actiuni gratuite de rechemare in service.

3. Distribuitorul poate indeplini obligatiile sale prevazute la alin. (1) si prin subcontractarea unuia sau mai multor parteneri service autorizati al marcii V.

4. Furnizorul preia pentru produsele contractuale garantia cu privire la absenta viciilor in materialul de constructie si in manopera.

Distribuitorul este obligat sa includa in contractele sale de vanzare - cumparare pentru produsele contractuale cel putin conditiile de garantie prevazute in Anexa 6 in vigoare ale Furnizorului.

Anexa 6 - Conditii de garantie

1. Cumparatorului i se garanteaza lipsa defectiunilor in material si manopera.

Pentru piesele originale Volkswagen perioada de garantie este 24 de luni``.

Contractul de parteneriat service incheiat de recurenta - reclamanta cu SC P.R. reia la art. 5 alin. (1), obligatia prevazuta la art. 4 din contractul de distributie, ca partenerul service sa indeplineasca ``toate pretentiile justificate de garantie exercitate asupra sa si de a include in cadrul vanzarii de piese originale V. cel putin conditiile de garantie ale Furnizorului in varianta in vigoare, ca parte integranta a contractelor de vanzare - cumparare``, obligandu-se ca ``toate lucrarile in garantie sa fie executate exclusiv cu piesele originale V.`` alin. (4) al art. 5``.

Prin urmare, nu este vorba de nici o confuzie a instantei de fond in privinta garantiei de buna executie, cu cea privind service-ul autoturismelor vandute de recurenta pentru importatorul P.R., cum gresit sustin recurentele - parate, intrucat din clauzele contractelor de distributie si parteneriat service incheiate de cei doi operatori economici citate anterior rezulta in mod neindoielnic ca recurenta - reclamanta a convenit sa preia, alaturi de importator, garantia de buna executie pentru autoturismele si piesele de schimb originare comercializate de acesta.

Potrivit art. 969 C. civ., in vigoare la data incheierii contractelor, aplicabil si in materie comerciala, conform art. 1 C. com. ``Conventiile legal facute au putere de lege intre parti``, astfel incat recurenta - reclamanta, ca titulara a garantiei de buna executie, preluata de la importatorul Porche Romania, ramas insa obligat fata de clienti, conform art. 2 si 20 din H.G. nr. 394/1995, era indreptatita sa constituie provizioane si sa deduca cheltuielile efectuate in acest scop, conform art. 22 (1) lit. b) C. fisc., criticile recurentelor - parate fiind nefondate sub acest aspect.

3.2.2. In privinta impozitului pe profit suplimentar aferent cheltuielilor reprezentand servicii de consultanta, comision de agentie comerciala, consultanta de afaceri si servicii de management, se constata in mod corect prima instanta a stabilit ca erau indeplinite atat conditiile generale de deductibilitate prevazute de art. 21(1) C. fisc., in sensul ca serviciile s-au facut in scopul realizarii de venituri impozabile, dar si conditiile specifice de deductibilitate a unor asemenea cheltuieli, reglementate de art. 21 lit. m) din C. fisc., respectiv justificarea necesitatii prestarii acestora, in scopul propriei activitati, pe baza unor documente probatorii enumerate cu titlu exemplificativ la pct. 48 din H.G. 44/2004 pentru aplicarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003.

In fapt, recurenta - reclamanta a externalizat serviciile de consultanta, vanzare, management, marketing catre alte patru societati cu care a incheiat contracte de prestari servicii sau de agentie, pe baza de comision cu valoare mai mica de 10% din vanzari, contractele fiind completate cu acte aditionale.

Din raportul de expertiza intocmit de expert B.D. (filele 524 - 530, vol III fond) care a raspuns si obiectiunilor formulate de parati (f. 552 - 556 acelasi dosar) rezulta ca prestarea serviciilor s-a dovedit cu contracte si acte aditionale legal incheiate, cu rapoarte de activitate si minute semnate de partile contractante, facturile emise de prestatori, fiind inregistrate in contabilitatea acestora, toate acestea reprezentand documente justificative a serviciilor real prestate in beneficiul activitatii reclamantei.

Aceasta modalitate de lucru, care tine de managementul societatii, a determinat o scadere a cheltuielilor de personal si o dublare a cifrei de afaceri in perioada 2005 - 2008, pentru care s-au calculat si achitat obligatii bugetare mai mari (TVA, impozit pe profit, pe dividende, etc).

Imprejurarea ca personalul recurentei a fost angajat si in societatile prestatoare de servicii, cu contract de munca cu timp partial, nu are relevanta, legiuitorul permitand cumulul de functii, asa incat in mod corect prima instanta a apreciat ca cheltuielile cu serviciile de consultanta, comision de agentie comerciala, consultanta de afaceri si management sunt deductibile fiscal, conform art. 21(4) lit. m) C. fisc.

3.2.3. In privinta TVA inscrisa in contractele de prestari servicii si a accesoriilor aferente, recurentele au citat taxtele legale cu aplicabilitatea generala privind deductibilitatea TVA, fara a formula vreo critica concreta a sentintei recurate, sub acest aspect.

Prin prisma dispozitiilor art. 3041 C. proc. civ., ca urmare a argumentelor expuse anterior, se contata ca in mod judicios prima instanta a apreciat ca erau indeplinite cerintele de deductibilitate a TVA-ului aferent prestarii serviciilor enumerate anterior, in valoare de 563666 lei pentru perioada 1 septembrie 2005 - 31 decembrie 2007 si 710.169 lei pentru perioada 2007 - 2008, respectiv de art. 145 alin. (1), (2) lit. a) si alin. (3) lit. a) din Legea nr. 571/2003 coroborate cu pct. 45 alin. (4) din H.G. nr. 44/2004, serviciile fiind efectiv prestate si utilizate in scopul operatiunilor taxabile.

Constatand ca in cauza nu sunt incidente dispozitiile art. 304 pct. 7 si 9 invocate de recurentele - parate, in temeiul art. 312(1) C. proc. civ. si art. 20(1) si (2) din Legea nr. 554/2004, Inalta Curte va respinge recursurile paratelor ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE
IN NUMELE LEGII
D E C I D E

Respinge recursurile declarate de SC A.T.C. SRL Corunca, prin lichidator judiciar C.H. I.P.U.R.L. si de D.G.F.P. Mures, in nume propriu si in numele M.F.P. - A.N.A.F., impotriva sentintei civile nr. 135 din 24 mai 2011 a Curtii de Apel Mures, sectia comerciala, de contencios administrativ si fiscal, ca nefondate.

Irevocabila.
Pronuntata in sedinta publica, astazi 20 martie 2012.